В п.п. 14.1.57.п.14.1 ст.14 НКУ приведено понятие экологического налога. Это общегосударственный обязательный платеж, взимаемый с фактических объемов выбросов в атмосферный воздух, сбросов в водные объекты загрязняющих веществ, размещения отходов, фактического объема радиоактивных отходов, временно хранящихся их производителями, фактического объема образованных радиоактивных отходов и с фактического объема радиоактивных отходов, накопленных до 1 апреля 2009 года.

В НКУ отсутствует понятие ?отходы?. Вместе с тем, пунктом 5.3 ст.5 Кодекса предусмотрено, что термины, которые применяются в Кодексе и не определяются им, используются в значении, установленном другими законами. Определение термина ?отходы? дано Законом Украины ?Об отходах? от 05.03.1998г. ? 187/98-ВР.

Согласно данному закону (ст.4) отходы ? это какие-либо вещества, материалы и предметы, которые образовались в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), которые полностью или частично утратили свои потребительские свойства и не имеют дальнейшего использования по месту их создания или обнаружения, и от которых их собственник избавляется, имеет намерение или должен избавиться путем утилизации или удаления.
В результате осуществления своей хозяйственной деятельности, предприятия получают металлолом от ликвидации и ремонта основных средств.

Согласно Закону "О металлоломе" от 05.05.1999 N 619-XIV, металлолом ? это непригодные для прямого использования изделия или части изделий, которые по решению владельца потеряли эксплуатационную ценность в результате физического или морального износа и содержат в себе черные или цветные металлы или их сплавы, а также изделия из металла, имеющих непоправимый брак, остатки черных и цветных металлов и их сплавов.

Металлолом, образующийся в результате хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования приходуется как запасы по сч.2091 ?Материальные ценности, полученные от ликвидации и при ремонте основных средств?. Он частично используется на собственные нужды (ремонт, изготовление основных фондов и запчастей), а большей частью аккумулируется (по мере образования) на складе, в полномочия которого вменена реализация металлолома, как вторсырья, сторонним организациям. При этом, в случае использования металлолома для собственных нужд, его стоимость списывается с Кт. сч.2091 в Дт. сч.23, 91, 94, в результате формируется стоимость нового актива. В случае продажи металлолома его стоимость списывается в затраты предприятия сч.943 с одновременным формированием доходов по сч.712. Такая деятельность подпадает под определение сбора металлолома по ст. 1 Закона о металлоломе. Согласно ч.7 ст.4 этого закона, деятельность юрлиц, связанная со сбором и реализацией промышленного лома черных и цветных металлов, образовавшегося в результате их деятельности, не подлежит лицензированию.
Фактически такой металлолом используется предприятием в собственной хозяйственной деятельности или передается в переработку другим специализированным предприятиям, использующим его как сырье, но не в коем случае ни утилизируется, уничтожается или захороняется. Т.е. практически размещение, в понимании подпункта 14.1 223 пункта 14.1 статьи 14 НКУ, предприятиями, не производится, поскольку эта норма НКУ предполагает хранение (временное размещение до утилизации или уничтожения) и захоронение отходов, что не является целью предприятия. Также необходимо учесть, что в пользу этого вывода свидетельствует то, что хозяйствующий субъект заключает договора продажи металлолома, а не на вывоз и размещение отходов, в понимании норм НКУ. Считаем, что объект обложения экологическим налогом по данным отходам отсутствует.

Однако, налоговые органы имеют совершенно иное мнение по данному вопросу, изложенное в письмах от 01.07.2011 г. ? 17870/7/15-0817, от 06.05.2011 г. ? 12789/7/15-0817. Из этих писем следует, что у предприятия объектом и базой налогообложения будут отходы (в т.ч. металлолом и аккумуляторы), созданные в процессе деятельности и подлежащие утилизации, которые временно размещаются на собственной территории предприятия, до их передачи на утилизацию в места удаления отходов. Налоговые органы считают ключевым словом для начисления экологического налога ?отходы?, их наличие на предприятии в течение квартала, без привязки к целям использования таких отходов: утилизация, удаление, захоронение для чего предприятием, заключаются договора на вывоз и размещение отходов (мусора) с другим предприятием или же договора на реализацию металлолома. Исходя из приведенных законодательных норм, ГНАУ делается вывод о необходимости начисления и уплаты в бюджет экологического налога субъектами хозяйствования в случае наличия у них фактических объемов металлолома в течение отчетного квартала, кроме тех субъектов хозяйствования, которые имеют лицензию на сбор и заготовку отходов, как вторичного сырья, и осуществляет уставную деятельность по сбору и заготовке таких отходов в условиях, определенных подпунктом 242.1.3 пункта 242.1 статьи 242 Кодекса.

Причем налоговые органы трактуют удаление отходов как вывоз их с предприятия, тогда как в НКУ содержание этого понятия не приведено, а пользоваться терминами, приведенными в Законе об отходах не предоставляется возможным, так как согласно ст.2 Закона о металлоломе они не распространяется на отношения, возникающие в процессе осуществления операций с металлоломом.

Вместе с тем, Постановлением КМУ от 13.07.2000г. ?1120 утверждено Положение о контроле за трансграничной перевозкой опасных отходов и их утилизацией/удалением и Желтый и Зеленый перечни отходов, разработанное во исполнение международных обязательств Украины, вытекающих из ее участия в Базельской конвенции. Из терминов Положения:
- отходы представляют собой вещества или предметы, которые создаются в процессе деятельности человека, не имеют дальнейшего использования по месту создания или выявления и от которых их собственник должен избавиться путем утилизации или удаления.
- удаление ? какая-либо операция, приведенная в разделе А приложения1 к этому Положению.

Приведенный в разделе А перечень операций по удалению отходов не содержит операции по продаже отходов и использованию их в собственной хозяйственной деятельности. Согласно Закону Украины ?Об охране окружающей среды? ст.41, экономические меры обеспечения охраны окружающей среды предусматривают среди прочего установление ставок экологического налога. Ст. 42, 46 этого Закона определяет, что обеспечение охраны окружающей среды финансируется, в том числе средствами государственного и местного бюджетов, которые формируются за счет взносов экологического налога. Тем самым концепция Закона состоит в том, что меры по устранению загрязнения окружающей среды осуществляются за счет средств лиц, допустившее такое загрязнение, а именно, размещение, утилизацию, захоронение и т.д.

Если же отходы не загрязняют окружающую среду, а используются как вторичное сырье (в данном случае металлолом), то от этих отходов загрязнение окружающей среды не происходит.
Таким образом, всесторонне исследовав ситуацию с металлоломом, полученным субъектами хозяйствования от ремонта и ликвидации внеоборотных активов, считаем, что когда металлолом используется для собственных нужд или продается для дальнейшего использования в металлургической и др. промышленности, т.е. реализуется и приносит собственнику определенный доход, то в целях обложения экологическим налогом такой металлолом не соответствует определениям ?отходы? и ?размещение отходов?, приведенному в нормативных документах, а, следовательно, отсутствует база для налогообложения экологическим налогом по норме п.п. 242.1.3 п.242.1 ст.242 НКУ.

По нашему мнению, изложенная ситуация по администрированию экологического налога требует инициации значительных законодательных изменений.

Об определении амортизируемой стоимости основных средств на 1.04.2011г.

Пунктом 6 подраздела 4 раздела ХХ Переходные положения НКУ определено, что для определения перечня объектов основных средств, прочих необоротных и нематериальных активов по состоянию на 1.04.2011г. предприятия обязаны провести инвентаризацию основных средств. Амортизируемая стоимость по каждому объекту основных средств, прочих необоротных и нематериальных активов определялась путем уменьшения первоначальной стоимости с учетом капитализированных расходов на модернизацию, реконструкцию и др. улучшения на сумму амортизации по данным бухгалтерского учета на 1.04.2011г. и сумму дооценки, проведенной после 1.01.2010г.

Вместе с тем, при проведении дооценки указанных активов проводится дооценка их износа. Кроме того, в дальнейшем на всю стоимость основных средств с учетом дооценки, начисляется амортизация. Таким образом, в связи с проведенной дооценкой амортизационные отчисления также увеличиваются на сумму их дооценки и на сумму начисленного износа на дооцененную часть основных фондов при дальнейшей эксплуатации таких необоротных активов ( с момента дооценки и до 1.04.2011г.).

В этой связи считаем, что, исключая из первоначальной стоимости основных средств сумму проведенной с 1.01.2010г. дооценки, аналогичное исключение должно быть произведено и из сумм начисленной амортизации. Т.е. ее следует уменьшить на сумму дооцененной амортизации и начисленной амортизации на дооцененную часть основных средств. Считаем, что этими действиями не нарушаются требования законодательства и приобретается экономический смысл в определении амортизируемой стоимости необоротных активов. Учитывая, что сумма переоценки активов субъектов хозяйствования, проведенная в 2010г. и 1 квартале 2011г. исчисляется в миллиардах гривен, то влияние этих цифр на определение амортизируемой части основных средств более чем существенно и игнорирование его приведет к занижению амортизируемой стоимости основных средств, а, следовательно, занижению начисленной на нее амортизации. Налоговые органы на местах имеют иное мнение по данному вопросу, которое состоит в уменьшении стоимости объекта переоценки на всю начисленную амортизацию, в том числе и на переоцененную часть основных средств. Это приведет к занижению амортизируемой стоимости объектов.

Поскольку механизм определения стоимости основных фондов на момент проведения инвентаризации на 1.04.2011г. в НКУ надлежащим образом не выписан, считаем, что предприятию следует его определить самостоятельно и согласовать с налоговым органом путем письменного обращения в части практического применения норм п.6 подраздела 4 Переходных положений НКУ. При получении письменного ответа, в случае, когда, по мнению субъекта хозяйствования, он противоречит нормам и содержанию налога на прибыль, предприятие может воспользоваться своим правом, предусмотренным п.53.3 ст.53 НКУ и обжаловать такую налоговую консультацию контролирующего органа в суд, как правовой акт индивидуального действия.